Споры о включении лицензионных платежей в таможенную стоимость
18.02.2019
Рамиль Шафигулин, сотрудник департамента консультирования по налогообложению и праву компании «Делойт»
Стенограмма выступления Р. Шафигулина на ежегодной конференции «Таможня для бизнеса. Итоги 2018 года», Москва, 30 января 2019 г.
Вопрос включения лицензионных платежей в таможенную стоимость традиционно носит сложный и неоднозначный характер. В последние 3 года были приняты несколько актов, которые являются основными источниками разрешения спорных ситуаций по этому вопросу. Основной акт – это Рекомендация Коллегии ЕЭК № 20, которая детально разбирает каждый из критериев включения лицензионных платежей в таможенную стоимость, приводит некоторые примеры и прослеживает логику принятия решений в каждой конкретной ситуации по вопросу включения лицензионных платежей.
В августе 2018 года в Рекомендацию были внесены дополнения в части платежей за право на воспроизводство и тиражирование товаров и платежей за ноу-хау. Были дополнены некоторые примеры как в части этих вопросов, так и в части платежей за товарный знак. Кроме того, для решения вопросов о включении лицензионных платежей используются комментарии, консультативные заключения Всемирной таможенной организации (ВТамО). Возможность ссылаться на них была обозначена еще Постановлением Пленума № 18. На данный момент по судебной практике мы видим, что как участники ВЭД, так и суды активно ссылаются и используют логику ВТамО при принятии решений, если ситуация неоднозначная и нужно некое дополнительное руководство.
Кратко остановлюсь на двух основных критериях включения. Первое – это то, что лицензионные платежи относятся к ввозимым товарам. Здесь очень важно ответить на вопрос о том, за что платятся лицензионные платежи, и что получает покупатель в обмен на их уплату. Прежде всего имеет значение как сформулирован предмет в лицензионном договоре. Если, например, говорится, что лицензионные платежи платятся за использование товарного знака при ввозе товаров, то данный фактор будет свидетельствовать в пользу того, что критерий выполняется и платежи относятся к ввозимым товарам. Также в пользу выполнения данного критерия будет свидетельствовать наличие знака объекта интеллектуальной собственности на товаре на момент его ввоза. Например, на него нанесен товарный знак, или товар был изготовлен на территории иностранного государства с использованием ноу-хау.
По второму критерию. Уплата лицензионных платежей является условием продажи ввозимых товаров для их вывоза на территории Союза. Здесь вопрос заключается в том, может ли покупатель приобрести данные товары без уплаты лицензионных платежей, могут ли третьи лица, которые не платят лицензионные платежи, приобрести идентичные товары. Здесь также важно смотреть на формулировки как лицензионного договора, так и внешнеэкономического контракта. Если есть какие-то перекрестные ссылки между ними или предусматривается возможность расторжения внешнеэкономического контракта в случае неуплаты лицензионных платежей, то это свидетельствует о том, что данный критерий не может выполняться.
Важный вопрос в рамках данного критерия – это возможность правообладателя осуществлять контроль за производством и продажей товаров. Может ли запретить правообладатель в рамках осуществления данного контроля определенным компаниям продавать товары покупателям, если они не уплатили лицензионные платежи?
Практический пример. Российская компания приобретает компоненты у иностранного продавца. Часть компонентов используется для производства оборудования на территории России. Потом это оборудование перепродается третьим лицам. Другая часть компонентов напрямую идет на перепродажу. Покупатель, продавец и правообладатель являются взаимосвязанными лицами. На все компоненты, ввозимые в Россию, нанесен товарный знак. За использование товарного знака платится роялти третьему лицу иностранному правообладателю. Здесь имеет смысл, при рассмотрении того, насколько выполняются критерии, разделить и отдельно рассмотреть два потока: компоненты для производства и компоненты для перепродажи. В отношении последних все более-менее понятно. Например, товарный знак нанесен на ввозимые компоненты, особой переработки между ними не осуществляется, а просто перепродаются третьим лицам. В таком случае с высокой долей вероятности такие лицензионные платежи могут быть признаны относящимся к таким разновидностям компонентов.
В отношении компонентов, используемых в производстве, вопрос более сложный. Здесь имеет смысл посмотреть на сам процесс производства на территории РФ. Осуществляется ли правообладателем какой-либо контроль за производством на территории России? Имеет ли он право указывать покупателю, который осуществляет производство на территории РФ, у кого он может закупать определенные компоненты, может ли он использовать только компоненты с нанесенным на них товарным знаком, формирует ли он перечень поставщиков и так далее? Если на все эти вопросы мы отвечаем положительно и, как дополнительный фактор, например, кроме компонентов с нанесенных на них товарным знаком, в производстве никаких компонентов больше не используется, то можно говорить о том, что высока вероятность необходимости включения лицензионных платежей в таможенную стоимость компонентов, которые потом подлежат переработке.
В отношении выполнения критерия об условиях продажи. На практике часто взаимозависимость продавца, правообладателя и покупателя указывает на то, что данный критерий выполняется. Логика здесь в том, что правообладатель, будучи с продавцом и покупателем компании в одной группе, вправе осуществлять контроль за их деятельностью. В то же время представляется, что сама по себе взаимосвязь не всегда подразумевает наличие контроля. Если в рамках рассмотрения конкретного дела есть возможность предоставить доказательство обратного, то даже при наличии взаимосвязи можно попробовать доказать, что контроль фактически не осуществляется.
Рассмотрим несколько относительно недавних судебных дел. Первое из них. Покупатель приобретает кирпичи у иностранного продавца. На товар нанесен товарный знак. Товар производится на территории иностранного государства с использованием ноу-хау. За использование ноу-хау и товарного знака платится роялти. Основа начисления роялти - поступления от реализации товаров и услуг за использование товарного знака товаров как собственного производства, так и приобретаемых для перепродажи. Надо отметить, что покупатели и правообладатели подписали дополнительное соглашение к лицензионному договору, где установили, что из расчета роялти исключаются доходы от реализации товаров, которые были приобретены у компании группы. Арбитражный суд Северо-Западного округа принял решение в пользу таможенного органа. Прежде всего он сказал, что на момент ввоза товар содержит объект интеллектуальной собственности. На нем нанесен товарный знак, и он изготовлен с использованием ноу-хау. Наличие объекта интеллектуальной собственности формирует более высокую коммерческую ценность товара. Тот факт, что доходы от реализации товаров, приобретенных у компаниии группы, были исключены из расчета роялти, не был принят во внимание судом. Было указано, что соответствующее дополнительное соглашение было подписано уже после поставки конкретного товара. В то же время, согласно фактологии дела, указанное дополнительное соглашение имело ретроспективную оговорку и распространяло свое действие на предыдущие периоды, в том числе, когда имело место поставка товаров. Логика суда здесь не прослеживается, по крайней мере по тексту судебного постановления. Возможно, был применен аргумент о том, что механизм расчета роялти не является основополагающим при решении вопроса о том, относятся ли лицензионные платежи к ввозимым товарам. Кроме того, дополнительно суд указал, что правообладатель осуществляет контроль за процессом производства товара иностранным изготовителем. Контроль заключался в том, что устанавливались определенные требования качества. Здесь не совсем понятно, как это соотносится с Рекомендацией № 20, где говорится, что контроль, не выходящий за рамки контроля качества, не может выступать признаком того, что лицензионные платежи уплачиваются в качестве условия продажи, и правообладатель осуществляет определенный контроль над производством товаров.
Следующее дело. Покупатель заказывает у иностранного производителя упаковочный материал (пленку), согласовывает ее дизайн. На пленку наносится товарный знак при изготовлении. За использование товарного знака платится роялти иностранному правообладателю, взаимосвязанному с покупателем. Интересно, что в Рекомендации № 20 содержится подобный пример в отношении пленки, причем этот пример в пользу импортеров. Здесь же арбитражный суд Центрального округа вынес постановление в пользу таможенного органа и обратил внимание на формулировку лицензионного договора. В частности, суд указал, что разрешенное использование товарного знака прописано следующим образом. Роялти платится за возможность нанесения товарного знака как на изделия, так и на упаковку. Соответственно, если наносится товарный знак на пленку (на упаковочный материал), то критерий о том, что лицензионные платежи относятся к ввозимым товарам, то есть к пленке, на которой нанесен товарный знак, считается выполненным. При этом в отношении второго критерия в тексте судебного постановления логика отсутствует. Возможно, был использован аргумент таможенного органа о том, что покупатель и правообладатель взаимосвязаны. Это означает, что правообладатель может указывать покупателю у кого приобретать или заказывать пленку, то есть, если данный поставщик не был одобрен, то товарный знак на соответствующую пленку нанесен не будет. Дополнительный интересный момент в том, что в данном деле суд первой инстанцией исследовал вопрос осуществления контроля. Как я говорил ранее, взаимосвязь сама по себе не была воспринята как возможность осуществления контроля. Суд исследовал учредительные документы и сказал, что согласно внутренним корпоративным процедурам выбор поставщика является рутинной деятельностью и не подлежит одобрению общим собранием акционеров. Несмотря на то, что правообладатель является мажоритарным акционером покупателя, контроля фактически нет. К сожалению, данная логика в постановлении арбитражного суда округа уже была потеряна.
Резюмирую, на что необходимо обратить внимание по вопросу включения лицензионных платежей в таможенную стоимость. Прежде всего необходимо уделить особое внимание формулировкам лицензионного договора и внешнеэкономического контракта. Если есть основание полагать, что часть лицензионного платежа подлежит включению, а часть нет, то имеет смысл разделить лицензионные платежи непосредственно в договоре. Если такой возможности нет, то можно подумать о том, каким образом и сможем ли мы обосновать такое разделение документально после непосредственно ввоза или же заранее проговорить этот вопрос с таможенным органом. Кроме того, есть смысл подумать о том, как включать лицензионные платежи, если на момент ввоза товара их размер неизвестен. Например, частый на практике случай, когда роялти устанавливается как процент от продаж на территории России. Здесь надо оценить то, как рассчитывать и включать. Возможно, имеет смыл подумать о применении отложенного определения таможенной стоимости. Особое внимание необходимо обратить на случай, когда лицензионный договор имеет ретроспективное действие и распространяется на предыдущие периоды. За эти предыдущие периоды уплачиваются лицензионные платежи. Здесь также нужно подумать о том, как мы будем включать эти лицензионные платежи. Либо в следующей поставке, либо надо будет корректировать предыдущие декларации на товары.
